Расходы предприятия и их состав

Порядок признания расходов и их состав

Себестоимость товаров, работ, услуг

Расходы, которые не учитываются при определении объекта налогообложения

Порядок признания расходов и их состав

Порядок признания расходов и их состав для расчета налогового обязательства по налогу на прибыль определяется разделом III НКУ. Расходы налогоплательщика признаются в отчетном периоде на основании подтверждающих первичных документов бухгалтерского учета (в том числе, составленных нерезидентами в соответствии с правилами других стран), а так же прочих документов, предусмотренных требованиями ст.44 НКУ к подтверждению данных, указанных в налоговой отчетности (регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством). Виды расходов, учитываемые при исчислении объекта налогообложения, и их состав приведены в ст.138 НКУ.

Затраты, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором получены доходы от реализации таких товаров, работ, услуг. Прочие расходы, с учетом положений п.138.5 ст.138 НКУ, являются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены. Себестоимость приобретенных и реализованных товаров формируется в соответствии с ценой их приобретения с учетом ввозной пошлины, расходов на доставку и предпродажных затрат. При исчислении расходов оценка выбытия запасов производится по правилам бухгалтерского учета. Для всех единиц запасов, имеющих одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется лишь один из предусмотренных П(С)БУ 9 методов оценки их выбытия. Затраты на приобретение, изготовление, улучшение (с учетом ограничений п.144.1 ст.144 НКУ) основных средств, нематериальных и долгосрочных биологических активов в расходы не включаются, а подлежат амортизации.

При технологическом цикле производства (выполнения работ и т.п.) продолжительностью более одного года, без предусмотренной поэтапной их сдачи, в расходы относятся затраты связанные с производством таких товаров, выполнением работ, оказанием услуг в конкретном отчетном периоде. Расходами признаются так же стоимость потерь товаров в пределах норм естественной убыли или технологических потерь, с учетом ограничений п.140.3 ст.140 НКУ. При этом, стоимость окончательно забракованной продукции (за исключением технологического брака и его исправления, с учетом положений п.138.7 ст.138 НКУ) в состав расходов не включается. Кроме того, в составе расходов отражаются затраты, неучтенные в предыдущих налоговых периодах в связи с отсутствием на тот момент подтверждающих первичных документов, но при наличии таких первичных документов в отчетном периоде. А так же суммы расходов выявленные в отчетном налоговом периоде, но не учтенные в прошлых налоговых периодах в связи с допущением ошибок. Неучтенные ранее расходы, относящиеся к прошлым отчетным годам, отражаются в составе прочих расходов, а относящиеся к отчетному году – в составе соответствующей группы расходов. Затраты налогоплательщика, не учитываемые при определении налогооблагаемой прибыли, приведены в ст.139 НКУ. Так же, пп.138.12.2 ст.138 НКУ прямо предусмотрено право налогоплательщика включать в расходы затраты, по которым разделом III НКУ не установлены ограничения.

Порядком учета расходов предусмотрен соответствующий перерасчет расходов в случае любого изменения компенсации стоимости ранее проданных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг. Перерасчет осуществляется в том же отчетном периоде, в котором произошло изменение размера такой компенсации. Кроме того, с учетом ограничений п.140.2 ст.140 НКУ, перерасчет расходов производится в случае признания судом сделки недействительной.

Порядок признания расходов на выплаты физическим лицам согласно трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера, а так же расходы на социальные мероприятия имеет свои особенности, указанные в ст.142, 143 НКУ. Особенности определения состава расходов плательщика налога в случае уплаты процентов по долговым обязательствам рассматриваются в ст.141 НКУ. Расчет и корректировка расходов при урегулировании сомнительной, безнадежной задолженности либо признании покупателя безнадежным осуществляется с учетом положений ст.159 НКУ (подробнее см. «Сомнительная и безнадежная задолженность»). Порядок отнесения к расходам затрат по операциям особого вида (бартерные операции, операции с расчетами в иностранной валюте, арендные операции (лизинг), операции с долговыми требованиями и обязательствами, уступка права требования и т.п.) рассматривается в ст.153 НКУ.

Расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, включают в себя расходы операционной деятельности и прочие расходы.

Таблица 1. Состав и структура расходов по налогу на прибыль

Таблица 2. Признание расходов для особых случаев и операций

Себестоимость товаров, работ, услуг

В состав операционных расходов, учитываемых при исчислении объекта налогообложения, включается себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг. Составляющие себестоимости должны быть, на основании п.138.8 ст.138 НКУ, непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов и прямо связаны с производством товаров, выполнением данных работ, предоставлением услуг. При расчете себестоимости учитываются особенности признания расходов двойного назначения, предусмотренные ст.140 НКУ. Себестоимость при исчислении налога на прибыль имеет структуру, приведенную в таблице 3.

Таблица 3. Структура себестоимости

Лицензиаты по производству электрической и/или тепловой энергии, использующие для производства электрической и/или тепловой энергии уголь и/или мазут, осуществляют расчет себестоимости на особых условиях, предусмотренных пп.138.8.3 ст.138 НКУ. Лицензиаты по передаче и/или поставке электрической и/или тепловой энергии включают в себестоимость такой реализации, оказания услуг фактически понесенные в отчетном периоде расходы на приобретение электрической и/или тепловой энергии.

Расходы, которые не учитываются при определении объекта налогообложения

Перечень расходов, не учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли установлен ст.139 НКУ в следующем виде:

• расходы, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности (пп.139.1.1 ст.139 НКУ). В том числе, на организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков, приобретение лотерейных билетов (других документов, удостоверяющих право участия в лотерее), а так же финансирование личных потребностей физических лиц.

  Исключение составляют расходы на перечисление благотворительных взносов и пожертвований неприбыльным организациям (определенных в ст.157 НКУ), расходы на осуществление рекламной деятельности, перечисленные в пп.140.1.5 ст.149 НКУ, расходы плательщиков налога, для которых основной деятельностью является организация приемов, презентаций и праздников по заказу и за счет других лиц, а так же выплаты физическим лицам в соответствии с трудовыми договорами, договорам гражданско-правового характера, оплата взносов на социальные мероприятия (с учетом ограничений ст.142, ст.143 НКУ) и в других случаях, предусмотренных разделом III НКУ;

• платежи по договорам комиссии, агентским и другим подобным договорам в пользу комитента (принципала и т.п.) в размере стоимости товара, перечисленные во исполнение таких договоров (пп.139.1.2 ст.139 НКУ);
• суммы предварительной оплаты (авансы) товаров, работ, услуг (пп.139.1.3 ст.139 НКУ);
• расходы на погашение основной суммы полученных займов, кредитов (пп.139.1.4 ст.139 НКУ). Исключением являются случаи возврата возвратной финансовой помощи, включенной ранее в состав доходов по требованию пп.135.5.6 ст.135 НКУ.
• расходы, подлежащие амортизации согласно ст.144-148 НКУ (с учетом 10% ограничения п.146.11, 146.12 ст.146, п.148.5 ст.148 НКУ), а именно, расходы на приобретение, изготовление, строительство, реконструкцию, модернизацию и другие улучшения основных средств и нематериальных активов, на добычу полезных ископаемых (пп.139.1.5 ст.139 НКУ).
• суммы налога на прибыль, а также налогов, начисляемых либо уплачиваемых при налогообложении дивидендов, деятельности нерезидентов, а так же суммы налога на добавленную стоимость, включенного в цену товара, работы, услуги (кроме налогоплательщиков, которые не являются плательщиками НДС), приобретаемых налогоплательщиком для производственного или непроизводственного использования и налога на доходы физических лиц, удерживаемого из сумм выплат таких доходов (пп.139.1.6 ст.139 НКУ).

  В случае одновременной продажи плательщиком НДС товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых НДС и не являющихся объектом (освобожденных) налогообложения этим налогом, НДС уплаченный в составе затрат на приобретение товаров, работ, услуг, включаемых в расходы, основных средств и нематериальных активов, подлежащих амортизации, включается, соответственно, в расходы или увеличивает стоимость соответствующего объекта основных средств или нематериального актива на сумму, не включаемую в налоговый кредит по правилам налогообложения НДС. При расчете плательщиком НДС базы налогообложения для начисление налоговых обязательств по НДС исходя из вознаграждения (маржинальной прибыли, маржи), такой НДС, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров (услуг), которые входят в состав расходов, и основных средств или нематериальных активов, подлежащих амортизации, включается, соответственно, в расходы или стоимость соответствующего объекта основных средств или нематериального актива.

• расходы на содержание органов управления объединений налогоплательщиков, включая содержание материнских компаний, которые являются отдельными юридическими лицами (пп.139.1.7 ст.139 НКУ);
• дивиденды (пп.139.1.8 ст.139 НКУ);
• расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета и начисления налога. При утере, уничтожения либо порче таких документов плательщик налога имеет право одновременно с подачей декларации за отчетный налоговый период, письменно заявить об этом контролирующему органу и принять меры к их восстановлению. Плательщик обязан восстановить упомянутые документы в течении 90 календарных дней со дня, следующего за днем подачи такого заявления в контролирующий орган. В случае восстановления данных документов в последующих налоговых периодах, затраты включаются в расходы того налогового периода, на который приходится такое восстановление (пп.139.1.9 ст.139 НКУ);
• сумма сбора за осуществление отдельных видов предпринимательской деятельности, которая учитывается в уменьшение налогового обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном п.152.1, 152.2 ст.152 НКУ (пп.139.1.10 ст.139 НКУ);
• подлежащие уплате по решению сторон договора, суда либо соответствующих государственных органов суммы штрафов и/или неустойки или пени (пп.139.1.11 ст.139 НКУ);
• расходы, понесенные либо начисленные в отчетном периоде в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по консалтингу, маркетингу, рекламе в объеме, превышающем 4% дохода (выручки) налогоплательщика от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без учета НДС и акцизного налога за предшествующий отчетному год. Если такой нерезидент в соответствии со п.161.3 ст.161 НКУ имеет оффшорный статус, упомянутые расходы при определении объекта налогообложения не учитываются в полном объеме (пп.139.1.13 ст.139 НКУ). Исключением являются расходы, начисленные в пользу постоянных представительств нерезидентов и подлежащие налогообложению согласно п.160.8 ст.160 НКУ;
• расходы, понесенные либо начисленные при приобретении у нерезидента услуг (работ) по инжинирингу, в объеме, превышающем 5% таможенной стоимости оборудования, импортированного согласно соответствующему контракту (пп.139.1.14 ст.139 НКУ). А также расходы в случаях, когда плата за услуги инжиниринга начисляется нерезиденту, имеющему (в трактовке п.163.1 ст.163 НКУ) оффшорный статус либо лицо, в пользу которого начисляется плата за данные услуги, не является бенефициарным (фактическим) ее получателем или собственником (пп.139.1.15 ст.139 НКУ). Исключением являются расходы начисленные в пользу постоянных представительств нерезидентов и подлежащие налогообложению согласно п.160.8 ст.160 НКУ.

Перечень расходов не учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли в ст.139 НКУ является исчерпывающим, т.к. пп.138.12.1 ст.138 НКУ прямо предусмотрено право налогоплательщика включать в расходы затраты, по которым разделом III НКУ не установлены ограничения.