Оскарження рішень контролюючих органів

Загальні положення

Зміст скарги

Строки подання первинної скарги

Розгляд скарги

Повторна скарга

Рішення за скаргою

Судове оскарження

Документи

 

Загальні положення

ПКУ передбачає дві форми оскарження рішень, прийнятих контролюючим органом, – в адміністративному або в судовому порядку (п.56.1 ст.56 ПКУ).

Якщо за результатами перевірки виноситься рішення про сплату грошового зобов'язання і платник податків вважає, що його суму визначено неправильно, або це рішення взагалі суперечить законодавству чи виходить за межі повноважень перевіряючих, можна звернутися до контролюючого органу вищого рівня зі скаргою про перегляд цього рішення в адміністративному порядку. При цьому слід у письмовому вигляді повідомити контролюючий орган, рішення якого оскаржується, про подання скарги.

Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби затверджено наказом Мінфіну України від 19.11.2012 р. № 1203.

Органи ДПС розглядають скарги платників податків на податкові повідомлення-рішення про визначення сум грошових зобов'язань або будь-які інші рішення податкових органів, прийняті в межах їхніх повноважень, крім мита, акцизного збору, ПДВ та інших податків і зборів, що справляються у разі ввезення (пересилання) товарів і предметів на митну територію України або територію спеціальної митної зони чи вивезення (пересилання) товарів і предметів з митної території України або з території спеціальної митної зони.

Якщо податкове зобов'язання самостійно визначено платником податків у податковій декларації (розрахунку), воно оскарженню не підлягає.

Дія Положення № 1203 не поширюється на розгляд скарг платників податків на податкові повідомлення-рішення, які вже оскаржені в судовому порядку.

Скарги на рішення органів ДПС районного рівня подаються до органів ДПС в АРК, обласні та міські Київську і Севастопольську податкові.

Рішення спеціалізованих органів ДПС оскаржуються в ДПС в округах, а рішення окружних ДПС – до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Скарги на рішення регіональних управлінь Департаменту контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів центрального органу ДПС подаються до Департаменту, а на рішення Департаменту – до центрального органу ДПС (п.8.2 Положення № 1203).

Відмова у прийнятті скарги платника податків забороняється. Реєстрація скарги повинна відбуватися в день її подання або надходження до органу ДПС.

Форма подання скарги – письмова. Якщо платник податків упевнений, що рішення винесено необґрунтовано, він може додати до скарги засвідчені копії документів, власні розрахунки та докази, що підтверджують його правоту.

Зміст скарги

Згідно з п.4 Положення № 1203 у скарзі мають бути зазначені:

а) прізвище, ім'я, по батькові, місце проживання фізичної особи – підприємця, для юридичної особи – найменування і місцезнаходження, а також адреса, на яку необхідно надіслати рішення за скаргою;

б) найменування органу ДПС, яким видано оскаржуване податкове повідомлення-рішення, його номер і дата видання, назва податку, збору або штрафної (фінансової) санкції та її сума;

в) суть порушеного питання, прохання або вимоги та обґрунтування незгоди платника податків із сумою грошового зобов'язання, визначеною контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні, або незгода з іншим рішенням органу ДПС;

г) відомості про повідомлення (або неповідомлення) відповідного органу ДПС про подання цієї скарги;

ґ) підпис фізичної особи – підприємця або підпис керівника юридичної особи (або особи, яка виконує його обов'язки). Якщо скарга подається представником підприємця або юридичної особи, то до скарги додається копія довіреності, оформленої відповідно до вимог законодавства;

д) перелік документів і розрахунків, що додаються до скарги, а у разі надсилання скарги поштою потрібні опис вкладення та повідомлення про вручення.

Скарга, оформлена без дотримання цих вимог, повертається особі, яка її подала, не пізніше п'яти днів з дня її отримання з відповідними роз'ясненнями.

Скарги з питаннями, що не належать до компетенції органів ДПС, у цей самий строк пересилаються відповідному органу або посадовій особі, про що повідомляється особі, яка її подала.

Повторні звернення до одного й того самого органу ДПС, від однієї й тієї самої особи або з одного й того самого питання, якщо його вирішено по суті, не розглядаються.

При поданні скарги платник податків має право:

• особисто викласти аргументи особі, яка перевіряла скаргу, та брати участь у перевірці поданої скарги;
• ознайомитися з матеріалами перевірки;
• подавати додаткові матеріали або наполягати на їх запиті органом ДПС, який розглядає скаргу;
• бути присутнім при розгляді скарги;
• користуватися послугами адвоката або представника, оформивши їхні повноваження у встановленому законом порядку;
• отримати рішення про результати розгляду скарги;
• висловлювати усно або письмово вимоги щодо дотримання таємниці розгляду скарги;
• вимагати відшкодування збитків, якщо вони стали результатом неправомірних рішень;
• відкликати за письмовою заявою подану скаргу в будь-який час до прийняття рішення за результатами розгляду скарги (п.19 Положення № 1203).

Строки подання первинної скарги

Строк подання первинної скарги – 10 календарних днів, що настають за днем отримання рішення. Пропуск цього строку є причиною відмови у прийнятті скарги (п.56.7 ст.56 ПКУ).

Днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги контролюючим органом, а у разі надсилання її поштою – дата отримання відділенням поштового зв'язку від платника податків поштового відправлення зі скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв'язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті.

У разі відсутності повідомлення про вручення та опису вкладення поштового відправлення і відбитка календарного штемпеля відділення поштового зв'язку на поштовому відправленні (конверті, бандеролі), що унеможливлює з'ясування дати отримання відділенням поштового зв'язку скарги, датою її подання вважається дата надходження до органу ДПС.

Якщо строк подання скарги припадає на вихідний або святковий день, останнім днем для її подання вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.

Скарга, подана з дотриманням цього строку, зупиняє виконання грошових зобов'язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Протягом цього строку податкові вимоги щодо податку не надсилаються, а сума грошового зобов'язання вважається неузгодженою.

За заявою платника податків десятиденний строк подання скарги може бути продовжено керівником податкового органу (або заступником), який розглядає скаргу, якщо платник податків:

1. Перебував за межами України;
2. Перебував у плаванні на морських суднах за межами України у складі команди (екіпажу) таких суден;
3. Перебував у місцях позбавлення волі за вироком суду;
4. Мав обмежену свободу пересування у зв'язку з ув'язненням або полоном на території інших держав або внаслідок інших обставин непереборної сили, підтверджених документально;
5. Був визнаний за рішенням суду безвісно відсутнім або перебував у розшуку у випадках, передбачених законом.

Якщо платник податків самостійно визначив податкове зобов'язання, воно, звісно, оскарженню не підлягає. А от якщо грошове зобов'язання платника податків визначає контролюючий орган з причин, не пов'язаних із порушенням податкового законодавства, воно також може бути оскаржене в адміністративному порядку протягом 30 календарних днів, що настають за днем надходження податкового повідомлення-рішення.

Цей тридцятиденний строк для оскарження поширюється зокрема на:

а) суми грошового зобов'язання з плати за землю, нарахованої органами ДПС фізичним особам;

б) рішення про:

• розподіл сум грошових зобов'язань або податкового боргу між платниками податків, що виникають унаслідок реорганізації;
• погашення грошових зобов'язань або податкового боргу, забезпечених податковою заставою, до проведення такої реорганізації;
• встановлення солідарної відповідальності за сплату грошових зобов'язань платника податків, що реорганізується, стосовно всіх осіб, утворених у процесі реорганізації, що тягне за собою застосування режиму податкової застави щодо всього майна таких осіб;
• поширення права податкової застави на майно платника податків, який створюється шляхом об'єднання інших платників податків, якщо один або більше з них мали грошові зобов'язання або податковий борг, забезпечений податковою заставою (п.8.4 Положення № 1203).

Строки подання скарги на рішення контролюючого органу можуть бути продовжені також за правилами та на підставах, визначених п.102.6 ст.102 ПКУ.

Розгляд скарги

Під час процедури адміністративного оскарження обов'язок довести правомірність винесення рішення покладено на контролюючий орган.

Орган, який отримав скаргу, зобов'язаний розглянути її та протягом 20 календарних днів, що настають за днем отримання, прийняти вмотивоване рішення і надіслати його на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

Строк розгляду скарги може бути збільшено до 60 календарних днів за рішенням керівника (або його заступника) контролюючого органу. Про це платник податків повинен бути повідомлений у строк, відведений для розгляду скарги, а саме протягом 20 днів з моменту її отримання.

Якщо ці строки припадають на вихідний або святковий день, останнім днем для них вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.

При розгляді скарги перевіряється правомірність нарахування, здійсненого органом ДПС, або прийняття будь-якого іншого рішення, що оскаржується, і приймається одне з таких рішень:

а) податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення органу ДПС залишається без змін, а скарга без задоволення;

б) податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення органу ДПС скасовується у визначеній частині і скарга задовольняється також у визначеній частині;

в) податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення органу ДПС скасовується повністю і скарга задовольняється також повністю;

г) збільшується сума грошового зобов'язання або податкового боргу (ця сума також може бути надалі оскаржена);

г) скарга залишається без розгляду і повертається автору у випадках, передбачених ст.8 Закону України від 02.10.96 р. № 393/96-ВР "Про звернення громадян" (п.14 Положення № 1203).

ПКУ встановлено, що якщо будь-яка нормативно-правова норма допускає неоднозначне (множинне) трактування прав і обов'язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого є можливість прийняти рішення в інтересах як платника податків, так і контролюючого органу, рішення має прийматися в інтересах платника податків.

При розгляді скарги платника податків під час адміністративного оскарження можуть враховуватися податкові консультації, надані такому платнику податків органами ДПС з урахуванням положень ст.53 гл.3 р. II ПКУ (п.14 Положення № 1203).

Скарга вважається повністю задоволеною в інтересах платника податків, якщо йому не надсилається (мається на увазі не факт отримання, а факт відправлення) вмотивоване рішення про її розгляд протягом 20 днів після її отримання контролюючим органом або протягом продовженого за рішенням його керівника строку (пп.56.9 ст.56 ПКУ).

ПКУ регламентує закінчення процедури адміністративного оскарження такими строками (пп.56.17 ст.56):

• днем, що настає за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, якщо така скарга не була подана у встановлений строк;
• днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги;
• днем отримання платником податків рішення ДПСУ або спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади у галузі митної справи;
• днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення податкових зобов'язань, що оскаржувалися.

День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов'язання платника податків. Від дня отримання платником податків рішення органу ДПС, прийнятого за результатами розгляду скарги, процедура адміністративного оскарження закінчується, а грошове зобов'язання від цього дня є узгодженим.

Починаючи з наступного дня закінчення процедури адміністративного оскарження платник податків протягом 10 днів зобов'язаний сплатити узгоджену суму грошового зобов'язання, інакше воно вважатиметься податковим боргом. На суму податкового боргу нараховується пеня. Податкові органи надалі здійснюють стягнення податкового боргу платника податків у порядку, визначеному податковим законодавством.

Повторна скарга

Якщо орган ДПС прийме рішення про повне або часткове незадоволення скарги, платник податків має право звернутися протягом десяти календарних днів, що настають за днем отримання рішення про результати розгляду скарги, з повторною скаргою до органу ДПС вищого рівня (п.9.1 Положення № 1203). При цьому платник податків може додати до скарги належним чином засвідчені копії документів, розрахунки та докази, необхідні для розгляду справи.

Якщо такі копії документів не додані до скарги, орган ДПС вищого рівня витребує їхні ксерокопії від органу ДПС, рішення якого оскаржується.

Скарга, подана з дотриманням зазначених порядку та строків, зупиняє виконання платником податків грошових зобов'язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Протягом цього строку податкові вимоги, що оскаржуються, не надсилаються, а сума грошового зобов'язання вважається неузгодженою (п.11 Положення № 1203).

Рішення за скаргою

За результатами проведення процедури адміністративного оскарження приймається рішення, яке оформлюється відповідно до вимог законодавства про мови. Зміст рішення складається зі вступної, описової, мотивувальної та резолютивної частин (п.15 Положення № 1203). Рішення оформлюється на бланку органу ДПС, який розглядав скаргу.

У вступній частині рішення зазначаються повне найменування юридичної особи, яка подала скаргу, прізвище та ініціали посадової особи юридичної особи або фізичної особи – підприємця, відомості про предмет оскарження, дата прийняття скарги до розгляду (дата і номер зазначаються за даними журналу реєстрації вхідної кореспонденції).

Описова частина рішення повинна містити перелік документів, що були взяті до уваги при розгляді скарги, дату і номер податкового повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або іншого рішення органу ДПС і найменування органу ДПС, який видав ці документи, а також стислий виклад вимог і клопотань, що містяться у скарзі.

У мотивувальній частині рішення мають бути наведені результати дослідження матеріалів скарги та докази, на яких ґрунтуються висновки органу ДПС, що розглядав скаргу, а також посилання на конкретні норми ПКУ та інші нормативно-правові акти, що обґрунтовують відповідь на скаргу.

Резолютивна частина рішення повинна містити суть висновку: про задоволення або часткове задоволення скарги чи про відмову в задоволенні вимог або клопотання, викладених у скарзі, про збільшення суми податкового зобов'язання або податкового боргу чи залишення скарги без розгляду.

Рішення за результатами розгляду скарги платника податків приймає керівник органу ДПС або його заступник.

Оригінал рішення з реєстраційним номером вихідної кореспонденції надсилається (надається) платнику податків.

Рішення вважається надісланим (наданим) юридичній особі, якщо воно вручено посадовій або уповноваженій особі такої юридичної особи під розписку або надіслано поштою з повідомленням про вручення за адресою, зазначеною у скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення за скаргою.

Рішення вважається надісланим (наданим) фізичній особі - підприємцю, якщо воно вручено особисто їй або її представнику під розписку або надіслано поштою з повідомленням про вручення за адресою, зазначеною у скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення за скаргою.

Копія рішення, прийнятого органом ДПС вищого рівня за розглядом первинної скарги платника податків, надсилається для виконання до органу ДПС за місцем взяття на облік платника податків і зберігається з матеріалами розгляду скарги, що долучаються до справи платника податків.

Копія рішення, прийнятого органом ДПС вищого рівня за розглядом повторної скарги платника податків, надсилається для виконання до органу ДПС за місцем взяття на облік платника податків і до органу ДПС вищого рівня, який розглядав первинну скаргу.

Копія рішення, прийнятого органом державної податкової служби вищого рівня за розглядом повторної скарги платника податків, зберігається з матеріалами розгляду скарги.

Якщо пошта не може вручити платнику податків рішення про результати розгляду скарги через його відсутність за вказаною адресою або у разі відмови його прийняти, рішення вважається врученим у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення з відміткою про причини невручення (п.15 Положення № 1203).

Судове оскарження

Крім адміністративного оскарження платники податків мають можливість також оскаржити податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у суді.

ПКУ містить дві суперечливі одна одній норми щодо строків оскарження рішення в суді. Так, п.56.18 ст.56 ПКУ передбачено, що з урахуванням строків давності, а саме протягом 1095 днів (ст.102 ПКУ), платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення. Таким чином, платник податків може звертатися до суду з вимогою щодо протиправності податкового повідомлення-рішення протягом 1095 днів з моменту отримання такого рішення.

З 06.08.2011 р. згідно із Законом № 3609 скасовано норму про продовження цього строку для судового оскарження у разі застосування попередньої процедури адміністративного оскарження податкового рішення. Абзац другий п.56.18 ст.56 ПКУ передбачав можливість продовження звернення до суду на строк, який фактично минув від дати звернення платника податків зі скаргою до податкового органу до дати отримання (включно) остаточного рішення за результатами розгляду скарги.

Таким чином, платник податків має лише 1095 днів для звернення до суду за оскарженням неправомірного рішення.

Водночас залишається чинним п.56.19 ст.56 ПКУ, згідно з яким у разі, якщо до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження.

Відповідно п.56.18 і 56.19 ПКУ по-різному регулюють питання строків судового оскарження рішень контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання.

По-перше, відрізняється тривалість строку, протягом якого платник податків має право звернутися до суду. Якщо п.56.18 ст.56 відсилає до строків давності, визначених ст.102 ПКУ (1095 днів), то п.56.19 ст.56 встановлює місячний строк для судового оскарження.

По-друге, передбачений п.56.18 ст.56 строк починає свій перебіг від дня, що настає за днем отримання рішення, а строк, установлений п.56.19 ст.56, починає відлік від дня, який настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження.

Таким чином, дві норми ПКУ по-різному регулюють одні й ті самі правовідносини і при цьому суперечать одна одній. За таких обставин, як зазначено в листі ВАСУ від 01.11.2011 р. № 1935/11/13-11, п.56.18 і 56.19 ст.56 ПКУ не можуть застосовуватися судами одночасно, а перевага повинна бути надана одній із цих законодавчих норм.

При вирішенні цієї законодавчої колізії суди повинні виходити з мотивів, викладених у листі ВАСУ від 10.02.2011 р. № 203/11/13-11. Зокрема – керуватися п.56.21 ст.56 ПКУ. Цією нормою встановлено, що у разі, якщо будь-яка нормативно-правова норма допускає неоднозначне (множинне) трактування прав і обов'язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого є можливість прийняти рішення в інтересах як платника податків, так і контролюючого органу, рішення має прийматися в інтересах платника податків.

Тому при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень або інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суди повинні вирішувати питання в інтересах платника податків і застосовувати п.56.18 ст.56 ПКУ, який передбачає триваліший строк для звернення до суду (1095 днів), ніж п.56.19 ст.56 ПКУ цієї ж статті (один місяць).

Таким чином, у Листі № 1935 чітко зазначено, що строк для звернення до суду з вимогою про визнання протиправним рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання має визначатися за правилами п.56.18 ст.56 ПКУ. Він становить 1095 днів від дня отримання такого рішення, незалежно від того, чи скористався платник податків своїм правом на досудове вирішення спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження.

Якщо рішення буде оскаржено в судовому порядку, воно вже не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

При зверненні платника податків до суду з позовом про визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання чинності рішенням суду.

Якщо платнику податків ставиться в провину ухилення від сплати податків і він оскаржує це рішення податкового органу в адміністративному або судовому порядку, обвинувачення його в ухиленні від сплати податків не може ґрунтуватися на рішенні контролюючого органу до закінчення процедури адміністративного оскарження або до остаточного вирішення судової справи. Це правило не поширюється на випадки, коли таке обвинувачення базується не лише на рішенні контролюючого органу, а й доведене на підставі додатково зібраних доказів відповідно до вимог кримінально-процесуального законодавства України.

Порушення кримінальної справи з будь-яких приводів і підстав щодо платника податків або його працівників не можуть бути підставою для зупинення провадження у справі або залишення без розгляду скарги (позову) такого платника податків, поданої до суду в межах процедури апеляційного узгодження.

Документи

1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (ПКУ);
2. Закон України від 07.07.2011 р. № 3609-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо окремих норм Податкового кодексу України» (Закон № 3609);
3. Закон України від 02.10.96 р. № 393/96-ВР "Про звернення громадян";
4. Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби, затверджене наказом Мінфіну України від 19.11.2012 р. № 1203;
5. Лист ВАСУ від 01.11.2011 р. № 1935/11/13-11 (Лист № 1935);
6. Лист ВАСУ від 10.02.2011 р. № 203/11/13-11.