Виправлення помилок у звітності
Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (Декларація), яку зобов’язані складати та подавати контролюючому органу підприємства – платники податку на прибуток, затверджено Наказом № 872<sup>1</sup>. Ця форма містить, серед іншого, поля (рядки) та спеціальний додаток ВП Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(и)<sup>4</sup> (додаток ВП), що заповнюються у разі виправлення самостійно виявлених платником податку помилок, допущених під час обчислення податку на прибуток.Загальні положення. Подання уточнюючого розрахунку (Декларації)
Подання уточнюючого розрахунку (Декларації)
Загальні положення
Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (Декларація), яку зобов’язані складати та подавати контролюючому органу підприємства – платники податку на прибуток, затверджено Наказом № 8721. Ця форма містить, серед іншого, поля (рядки) та спеціальний додаток ВП «Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(и)4» (додаток ВП), що заповнюються у разі виправлення самостійно виявлених платником податку помилок, допущених під час обчислення податку на прибуток.
1 Платники податку на прибуток за ставкою 0% складають та подають контролюючому органу спрощену декларацію з податку на прибуток підприємств, форму якої затверджено Постановою № 98. Спеціальні форми декларацій з податку на прибуток затверджено також для страховиків, банків і деяких інших категорій платників податку.
Стаття 50 ПКУ містить норми, що регламентують внесення змін до податкової звітності у зв’язку з виявленими в ній помилками (зокрема й до Декларації).
Згідно з цією статтею, якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст.102 ПКУ)2 платник податку самостійно виявляє помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок за формою, чинною на момент його подання.
2 У загальному випадку це 1095 днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
Платник податку має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки було самостійно виявлено.
Платник податку також має право після подання декларації за звітний період, але до закінчення граничного строку подання декларації за такий звітний період, подати нову декларацію з виправленими показниками.
Таким чином, чинне законодавство передбачає три способи виправлення помилок, самостійно виявлених платником податку в раніше поданій Декларації:
- подання нової звітної Декларації (подається, якщо граничний строк подання Декларації за звітний період не настав)3;
- подання уточнюючого розрахунку (Декларації) з виправленими показниками (подається, якщо не минув строк давності, визначений ст.102 ПКУ);
- подання Декларації за будь-який наступний звітний період (подається, якщо не минув строк давності, визначений ст.102 ПКУ)4.
3 У зв’язку із закінченням граничного строку подання декларації за 2014 рік (02.03.2015 р.) та майбутніми змінами до звітності, пов’язаними з масштабними змінами в адмініструванні податку на прибуток, цей спосіб виправлення помилок не розглядається.
4 Див. виноску 3.
Платник податку має право самостійно обирати спосіб виправлення помилки залежно від конкретних обставин.
Виходячи з вимог ст.50 ПКУ, можна виділити три основні правила, що застосовуються платником податку при виявленні (виправленні) помилок:
- у разі самостійного виявлення помилки її необхідно виправити одним із зазначених вище способів, тобто в цьому випадку платнику податку не надається право вибору: виправляти помилку чи ні;
- помилки можна виправляти до початку проведення документальних планових або позапланових перевірок (у розглянутому випадку щодо правильності обчислення та сплати податку на прибуток). Під час проведення зазначених перевірок платник не має права виправляти помилки;
- при поданні уточнюючого розрахунку за вже перевірений період контролюючий орган має право провести позапланову перевірку за такий період.
Таким чином, уточнити податкові зобов’язання не можна лише у разі, якщо після подання Декларації з неправильними показниками минуло 1095 днів або якщо проводиться документальна податкова перевірка щодо податку, сума якого потребує коригування.
При цьому якщо в періоді виправлення помилки діє інша форма Декларації, ніж у періоді, який уточнюється, то уточнюючий розрахунок подається за формою, чинною на момент виправлення помилки (здійснення коригування). Водночас застосовується ставка податку, що діяла в уточнюваному періоді.
Чинне законодавство не обмежує платника податку в кількості разів коригування податкових зобов’язань. Тому, якщо платник податку подав уточнюючий розрахунок за певний звітний період (або виправив помилку в Декларації за будь-який наступний звітний період), а після цього виявив ще одну помилку в цьому самому звітному періоді, то він має право виправити її зручним для нього способом. При цьому важливо пам’ятати про строк давності, визначений ст.102 ПКУ, і про необхідність урахування даних останньої з поданих Декларацій (уточнюючих розрахунків).
Звертаємо також увагу на те, що у разі, якщо помилку, яка призвела до заниження податкового зобов’язання, виявить контролюючий орган, на підприємство накладається штраф у розмірі 25% суми недоплати (при повторному порушенні – 50%) і стягується пеня5.
5 Слід пам’ятати, що штраф за заниження податкового зобов’язання накладається навіть у тому разі, якщо у платника податку обліковується переплата за відповідним податком, збором (обов’язковим платежем).
Якщо ж помилку виявить і виправить платник податку, то на нього накладається штраф у розмірі 3% суми недоплати (при поданні уточнюючого розрахунку) або 5% суми недоплати (при поданні Декларації за будь-який наступний звітний період) і стягується пеня. Інші штрафні (фінансові) санкції, передбачені главою 11 ПКУ, у цьому випадку на платника податку не накладаються. Пеня розраховується відповідно до вимог пп.129.1.2 ст.129 ПКУ та Інструкції № 953. Іншими словами, платник податку зацікавлений у самостійному виявленні та виправленні помилок.
Подання уточнюючого розрахунку (Декларації)
При виправленні помилок цим способом платник податку подає до контролюючого органу Декларацію з позначкою навпроти поля «Уточнююча». У полях 2 «Звітний (податковий) період _____ року» та 3 «Звітний (податковий) період, що уточнюється, _____ року» зазначається звітний період, у даних якого виправляються помилки. Такий висновок випливає зі змісту виноски «4» до Декларації.
В основній частині такої Декларації (рядки 01 – 23) зазначаються правильні (виправлені) показники за звітний період, що виправляється, у загальновстановленому порядку. Якщо заповнюються рядки, що містять посилання на додатки, то такі додатки також заповнюються та додаються до Декларації. Додаток ВП у цьому випадку не заповнюється.
Платники податку, яким установлено податковий звітний період, що дорівнює календарному року, порівнюють значення рядка 14 «Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 10 + рядок 11 + рядок 12 – рядок 13)» Декларації з аналогічним показником Декларації за період, що виправляється6.
6 Цей висновок зроблено виходячи з інформації, розміщеної в базі «ЗІР» на офіційному порталі ДФСУ: http://zir.minrd.gov.ua (категорія 102 «Податок на прибуток підприємств», підкатегорія «102.20.02 заповнення звітності» та категорія 102 «Податок на прибуток підприємств», підкатегорія «102.20.03 виправлення помилок»). Платники податку, яким установлено податковий звітний період, що дорівнює календарному кварталу, порівнюють значення рядка 16 «Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 – рядок 15) (+,-)2» Декларації з аналогічним показником Декларації за період, що виправляється.
На підставі даних порівняння заповнюються рядки Декларації, призначені для виправлення помилок (тобто рядки 24 – 38).
Якщо результатом виправлення помилки за минулі періоди буде заниження податкового зобов’язання, то суму недоплати, штраф у розмірі 3% і пеню необхідно перерахувати до бюджету до подання уточнюючого розрахунку (Декларації)7.
7 Платник податку, який на момент виправлення помилки перейшов на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності (або на фіксований сільськогосподарський податок), має право виправити помилку в раніше поданій Декларації виключно шляхом подання уточнюючого розрахунку (див. інформацію, розміщену в базі «ЗІР» на офіційному порталі ДФСУ: http://zir.minrd.gov.ua, категорія 102 «Податок на прибуток підприємств», підкатегорія «102.20.03 виправлення помилок»).
Розглянемо приклад заповнення уточнюючого розрахунку.
Приклад 1. За 2013 рік закрите акціонерне товариство «Каштан», якому встановлено податковий звітний період, що дорівнює календарному року, подало до контролюючого органу Декларацію з такими показниками діяльності (див. Таблицю 1).
Таблиця 1. Декларація ЗАТ «Каштан» за 2013 рік (фрагмент)8
| ПОКАЗНИКИ | Код рядка | Сума |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03): | 01 | 77255 |
| Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)), з нього: | 02 | 73211 |
| винагорода (премія) за надання послуг з управління активами інститутів спільного інвестування | 02.1 | – |
| винагорода (премія) компанії з управління активами за надання послуг з управління активами страхових компаній | 02.2 | – |
| винагорода за надання послуг з управління активами недержавних пенсійних фондів | 02.3 | – |
| комісійна винагорода за операціями з фінансовими інструментами | 02.4 | – |
| Інші доходи | 03 ІД | 4044 |
| Витрати, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06) | 04 | 69111 |
| Витрати операційної діяльності, у тому числі: | 05 | 39444 |
| собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) | 05.1 | 39444 |
| Інші витрати (сума рядків 06.1 - 06.5) | 06 | 29667 |
| Адміністративні витрати | 06.1 | 11377 |
| Витрати на збут | 06.2 | 9535 |
| Фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України, у тому числі: | 06.3 | – |
| проценти, що включаються до витрат з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 розділу ІІІ Податкового кодексу України | 06.3.1 | – |
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати | 06.4 ІВ | 8755 |
| Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року (від’ємне значення рядка 07 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за попередній звітний (податковий) рік)9 | 06.5 | – |
| Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 – рядок 04) (+,-) | 07 | +8144 |
| Об’єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (+, -) | 08 ТП | – |
| Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування (+,-) | 09 ПЗ | – |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період за операціями з цінними паперами, що перебувають/не перебувають в обігу на фондовій біржі (рядок 05 таблиці 1 + рядок 05 таблиці 2 додатка ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до рядка 03 та рядків 06.4.13 та 06.4.14 додатка ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) | 10 | – |
| Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 – рядок 08 – рядок 09 (при позитивному значенні) х_19_ 10/100) | 11 | 1547 |
| Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів | 12 ТП | – |
| Зменшення нарахованої суми податку | 13 ЗП | – |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 10 + рядок 11 + рядок 12 – рядок 13) | 14 | 1547 |
| <…> | <…> | <…> |
8 Фрагмент Декларації наведено мовою оригіналу.
У січні 2014 року бухгалтерією підприємства було виявлено помилки під час обчислення податку на прибуток за 2013 рік, унаслідок яких:
- занижено дохід від реалізації готової продукції на суму 3277 грн.;
- занижено собівартість готової продукції на суму 2033 грн.;
- завищено витрати, пов’язані зі сплатою податків, зборів та інших обов’язкових платежів, на суму 351 грн.
Головний бухгалтер підприємства прийняв рішення виправити виявлені помилки шляхом подання до контролюючого органу уточнюючого розрахунку в січні 2015 року.
Уточнюючий розрахунок (Декларація) за 2013 рік матиме такий вигляд9.
9 У цьому випадку приклади заповнення відповідних додатків до Декларації не наводяться.
З уточнюючого розрахунку видно, що внаслідок допущеної помилки податкове зобов’язання з податку на прибуток занижено на 303 грн. Це показник рядка 24, який визначається як різниця показників рядків 14 уточнюючого розрахунку та 14 раніше поданої Декларації. Отже, у цьому випадку необхідно нарахувати штраф у розмірі 3% суми недоплати (303 грн. Ч 3%), відобразивши його в рядку 26 уточнюючого розрахунку, і пеню в сумі 15 грн. (сума пені умовна).
